مقدمه در دنیایی که خواسته‌های نامحدود انسانی در مقابل منابع اقتصادی قرار گرفته است، ظهور و سقوط هر پدیده‌ای ریشه در نیازهای واقعی و منطقی جوامع انسانی دارد.
ظهور حسابرسی عملیاتی در سقوط خدمات حرفه‌ای نیز نمی‌تواند از این قاعده مستثنی باشد.
ادامه حیات شرکت‌ها و سایر بنگاه‌ها در محیط اقتصادی بازار آزاد که بطور مستمر شاهد رفع تجاری و ادغام بیش از پیش بازارها است و رقابت در آن روز به روز شدیدتر و بی‌رحمانه‌تر می‌شود، بدون برخورداری از سطح مطلوب اثربخشی در دستیابی به اهداف، کارایی، صرفه اقتصادی و مدیریت بهینه منابع امکان‌پذیر نیست.
مدیران در سیستم‌های برنامه‌ریزی و کنترل بنگاه‌های تحت نظر خود باید ساز و کارهای پویایی را برای حرکت و جهش در مسیر موفقیت و دستیابی به اهداف تعیین‌کننده و در این محیط‌های اقتصادی روبه تغییر و رشد، گام‌های موثری برای استفاده مطلوب از فرصت‌های اقتصادی موجود بردارند.
در موفقیت و کامیابی مدیران، اثربخشی، کارایی و صرفه‌اقتصادی عوامل اقتصادی کلیدی و مهم‌اند و چشم‌پوشی از آنها، اضمحلال واحد را در پی دارد.
حسابرسی عملیاتی و خدمات مرتبط با آن از جمله ابزارهایی هستند که با هدف یاری رساندن به مدیران برای هدایت و رهبری بهتر واحدهای اقتصادی در کشورهای پیشرفته متولد شده است.
هدف حسابرسی عملیاتی، ارزیابی عملکرد و ارائه پیشنهاد به مدیران برای بهبود عملیات در چارچوب اثربخشی، کارایی و صرفه اقتصادی است.
حسابرسی عملیاتی سابقه‌ای طولانی دارد و خدمتی است که در قالب خدمات مشاوره‌ای توسط موسسات بین‌المللی ارائه می‌شود.
کسب دانش حسابرسی عملیاتی و کاربرد آن بدون شک یکی از ابزارهای مفید و موثر برای تخصیص بهینه منابع اقتصاد ملی است.
برای دستیابی به این هدف، بهره‌گیری از دانش و تجارب دیگران، گریزناپذیر است.
فصل اول کلیات این فصل مروری بر مفاهیم، اصول و واژه‌های حسابرسی عملیاتی دارد.
اگرچه حسابرسان داخلی و حسابرسان مستقل به طور معمول خدمات حسابرسی مالی را به کافرمایان و مشتریان خود ارائه می‌کنند، اما امروزه مدیریت درمحیطی که از نظر اقتصادی و رقابتی دائماً در حال تغییر است، در پی قراردادهایی فراتر از دادههای مالی تاریخی است.
مدیر به اطلاعاتی در مورد عملیات داخلی سازمان نیاز دارد و به دنبال پیشنهادهایی برای بهبود صرفه اقتصادی، کارایی و عملیات داخلی سازمان نیاز دارد و به دنبال پیشنهادهایی برای بهبود صرفه اقتصادی، کارایی و اثربخشی عملیات است.
حسابرسی عملیاتی در موارد زیر بسیار مفید و سازنده است: شناسایی نواحی عملیاتی مشکل‌آفرین.
مشخص‌کردن علت مشکل و نه معمول آن.
اندازه‌گیری تاثیر شرایط کنونی بر عملیات.
ارائه پیشنهادهایی در مورد سایر روشهای اجرای کار به منظور اصلاح شرایط.
مزایای حسابرسی عملیاتی حسابرسی عملیاتی، بسته به دامنه بررسی آن ممکن است تمام یا برخی از مزایای زیر را دربر داشته باشد؛ اگرچه ممکن است همه آنها به عنوان اهداف کلی یک کار حسابرسی بیان نشده باشد.
شناسایی آن دسته از هدف‌ها، سیاست‌ها و روشهای سازمانکه تا کنون تعریف نشده، باقی مانده‌اند.
شناسایی معیارهای اندازه‌گیری میزان نیل به هدف‌های سازمان.
ارزیابی مستقل و بی‌طرفانه عملیات مشخص.
ارزیابی اثربخشی سیستم‌های کنترل مدیریت.
ارزیابی میزان قابلیت اطمینان و فایده گزارش‌های مدیریت.
شناسایی اشکالات، نقاط ضعف و دلایل بروز آنها.
شناسایی توانایی‌ها و فرصت‌های بالقوه به منظور بهبود سودآوری، افزایش درآمد و کاهش هزینه‌ها.
ویژگی‌های حسابرسی عملیاتی به دلیل وجود مهارت‌های کاربردی خاص حسابرسان مستقل، آشنایی آنان با عملیات تجاری و اهمیت قابل ملاحظه ارتباط بین کنترل‌های مالی و عملیاتی، اجرای حسابرسی عملیاتی یا مشارکت در آن، اغلب از حسابرسان مستقل درخواست می‌شود.
حسابرسی عملیاتی و مالی در بسیاری از مراحل کار، از جمله موارد زیر مشابهت دارند: برنامه‌ریزی، کنترل و سرپرستی.
شناسایی واقعیت‌ها، تجزیه و تحلیل و مستندسازی.
تدوین و ارائه پیشنهادها.
گزارشگری نتایج.
حسابرسان مستقل، به دلیل تحصیلات و تجربیات خود با هر یک از مراحل کار بالا آشنا هستند و بنابراین می‌توانند از صلاحیت حرفه‌ای لازم برای انجام حسابرسی عملیاتی برخوردار باشند.
اگرچه در برخی قراردادهای خاص، حسابرسان مستقل به تخصص‌های اضافی نیازمندند، اما برخی کارشناسان بخش خدمات مشاوره مدیریت موسسه می‌توانند این نیاز را برطرف کنند یا از سایر موسسات عضو انجمن حسابداران رسمی، صاحبنظران، موسسات مشاوره یا سایر منابع در این زمینه استفاده نمایند.
داشتن یا تون کسب صلاحیت لازم برای شناسایی واقعیات و تجزیه و تحلیل مورد نیاز در عملیات خاص مور بررسی، از اهمیت زیادی برخوردار است.
حسابرسی عملیاتی تفاوت‌های قابل ملاحظه‌ای با حسابرسی صورتهای مالی دارد.
هدف حسابرسی مالی، بیان نظری حرفه‌ای صوت‌های مالی تاریخی واحد مورد رسیدگی است.
اگرچه حسابرسی مالی ممکن است به ارائه نامه مدیریتی شامل نظرات پیشنهادهای مشخص منجر شود و نیز تکنیک‌های مورد استفاده در ارائه نظرات و پیشنهادها ممکن است با تکنیک‌های بکارگرفته شده در حسابرسی عملیاتی مشابه باشند، اما در حسابرسی مالی از این تکنیک‌ها در ادامه دامنه بسیار محدودتری استفاده می‌شوند.
هدف‌های حسابرسی عملیاتی، ارزیابی عملکرد، شناسایی فرصت‌های بهبود و ارائه پیشنهاد است.
اگرچه دامنه‌ی کار حسابرسی عملیاتی، شامل همکاری حسابرس برای انجام پیشنهادها نیست، اما اغلب، دریافت‌کنندگان گزارش حسابرسی عملیاتی، پس از انجام حسابرسی و دریافت گزارش، خواستار مساعدت حسابرس در جهت انجام پیشنهادها هستند.
از آنجا که هدفه‌های حسابرسی عملیاتی، ارزیابی عملکرد، شناسایی فرصت‌های عملیات، ارائه پیشنهاد یا ترکیبی از آنهاست، بین کارهای مختلف حسابرسی عملیاتی تفاوت‌های قابل ملاحظه‌ای وجود دارد.
از یک طرف، حسابرسی عملیاتی ممکن است بر حسب درخواست یک شخص ثالث (از قبیل یک سازمان دولتی) تنها با هدف ارزیابی عملکرد یک واحد، انجام می‌شود.
از طرف دیگر، حسابرسی عملیاتی می‌تواند انجام بررسی‌های عمیق به منظور ارائه پیشنهادهایی درباره راه‌های اصلاح مشکلات جدی عملیات را شامل شود.
بین دو محدوده‌ی بالا، ممکن است از حسابرس خواسته شود که عملیات را بررسی و نقاط ضعف را گزارش کند، اما زمان کمی را برای تهیه و تدوین پیشنهادها صرف نماید.
به هر حال حسابرسی‌های عملیاتی، اغلب ترکیبی از هدف‌های مورد نیاز بالا را دنبال می‌کند.
با توجه به اینکه هدف‌های حسابرسی عملیاتی بسیار متفاوت است، تنظیم و ارسال قرارداد، به منظور جلوگیری از هرگونه برداشت نادرست درباره هدف کار، از اهمیت بسیاری برخوردار است.
هدف هر حسابرسی عملیاتی، رابطه مستقیم با مهارت مورد نیاز برای انجام کار دارد.
نمودار مثلث حسابرسی عملیاتی:3E صرفه اقتصادی (هزینه عملیات) تعریف اگرچه واژه «حسابرسی عملیاتی» در معانی مختلفی بکار می‌رود، اما تغعریفی یکپارچه و مشخص در این‌باره مورد قبول قرار نگرفته است.
موارد زیر تعاریفی است که برای حسابرسی عملیاتی وجود دارد: گسترش دامنه رسیدگی‌های حسابرسی به کلیه فعالیتهای سازمان.
کاربرد حسابرسی داخلی برای عملیات به جای کنترل‌های مالی.
شناسایی فرصت‌ها برای افزایش اثربخشی، صرفه اقتصادی یا بهبود اثربخشی در اجرای روشهای عملیاتی.
تکنیک کنترلی برای ارزیابی اثربخشی رویه عملیاتی.
بررسی کنترل‌ها، شامل کنترل‌های غیرمالی.
حسابرسی فعالیت‌هایی که در رسیدگی به صورتهای مالی به آن توجهی نشده است.
تکنیک حسابرسی با استفاده از دیدگاه مدیریت.
حسابرسی برای مدیریت داخلی و نه اشخاص ثالث (برون سازمانی) نتایج حاصله در درون سازمان و نه خارج از آن جریان دارد.
ترکیبی از حسابری کارایی و صرفه اقتصادی و حسابرسی اثربخشی یا نتایج برنامه.
با درنظر گرفتن این تعاریف، می‌توان گفت حسابرسی عملیاتی در واقع حسابرسی عملیات از نقطه‌نظر مدیریت است که صرفه اقتصاد، کارایی و اثربخشی کلیه فعالیت‌ها را ارزیابی می‌کند و تنها محدود به خواست مدیریت است.
جدول 1، مقایسه حسابرسی مالی و حسابرسی عملیاتی دلایل انجام حسابرسی عملیاتی چرا حسابرسی عملیاتی انجام می‌شود؟
کانون توجه و دامنه بسیاری از حسابرسی‌ها چه در بخش عمومی و خصوصی در سال‌های اخیر دستخوش دگرگونی‌هایی شده است.
صورتهای مالی پاسخگوی نیازهای اطلاعاتی مدیریت نیست.
از این‌رو مدیریت بخش خصوصی و دولتی هر دو به دنبال اطلاعات بیشتر به منظور قضاوت در مورد کیفیت عملیات و پیشرفت‌های عملیاتی‌اند.
به همین علت برای ارزیابی اثربخشی و کارایی عملیات نیاز به تکنیک‌های حسابرسی عملیاتی وجود دارد.
اغلب از حسابرسان (داخلی و مستقل) خواسته می‌شود عملیات یک سازمان را ارزیابی کنند.
اگرچه ارائه چنین خدماتی توسط حسابرسان پدیده جدید نیست، لیکن تقاضا برای این خدمات ویژه، با تاکید بیشتر بر کارایی، اثربخشی و صرفه اقتصادی عملیات و نتایج حاصله رو به افزایش است.
حسابرسان با داشتن مهارت‌های فنی، مانند توانایی تجزیه و تحلیل، یافتن واقعیات و گزارشدهی، برای انجام حسابرسی عملیاتی در موقعیت برتری نسبت به دیگران قرار دارند.
مراحل کار حسابرسی عملیاتی اساساً شامل گردآوری اطلاعات، ارزیابی و در صورت لزوم، ارائه پیشنهاد است.
اصولاً حسابرسی عملیاتی، عبارت از سنجش و ارزیابی فعالیت‌ها در جهت بهبود آن است.
مسئولیت برنامه‌ریزی، رهبری و کنترل فعالیت با مدیریت است.
بنابراین، بررشی و ارزیابی روش برنامه‌ریزی، هدایت و کنترل فعالیت‌ها توسط مدیریت، نکته اصلی و حائز اهمیت در حسابرسی عملیاتی است.
به علاوه حسابرسی عملیاتی، بررسی نتایج و آگاهی از مشکلات را نیز دربر می‌گیرد.
این موارد همچنین نوع نگرش درونی نسبت به اثربخشی مدیریت و امکانات پیشرفت را نیر فراهم می‌آورد.
مراحل حسابرسی عملیاتی به شرح زیر است: الف: برنامه‌ریزی ب: برنامه‌های حسابرسی ج: اجرای عملیات د: تکمیل یافته‌ها و تدوین یشنهادها ه: گزارشدهی هر حسابرسی عملیاتی می‌تواند دو نوع عملیات رسیدگی را انجام دهد: رسیدگی مقدماتی و رسیدگی تفضیلی.
هر دو نوع حسابرسی، کلیه مراحل فوق را داراست.
تفاوت موجود میان این دو نوع رسیدگی در میزان تاکید، فنون خاص انتخاب شده و اهداف هر مرحله خاص است.
برای مثال، در یک حسابرسی مقدماتی، اجرای عملیات ممکن است به آزمون مختصر معاملات و مصاحبه و گزارش آن احتمالاً به طور کامل تخلص شده به مدیریت ارائه شود.
در حسابرسی تفصیلی، اجرای عملیات شامل آزمون‌های دقیق با استفاده از روش‌هایی همچون: کارسنجی، تجزیه و تحلیل ظرفیت‌های کاری، تجزیه و تحلیل هزینه منفعت است و نتیجه آن می‌تواند در قالب گزارش رسمی و مکتوب، به صورت گسترده توزیع شود.
مراحل حسابرسی عملیاتی را می‌توان به شرح زیر توصیف کرد: الف: برنامه‌ریزی در این مرحله حسابرس، اطلاعات عمومی را بدست می‌آورد.
این اطلاعات در مورد انواع فعالیت‌ها، ماهیت و اهمیت نسبی این فعالیت‌ها و سایر اطلاعات عمومی است و به حسابرس در برنامه‌ریزی بخش‌های اولیه کمک می‌کند.
ب: برنامه‌های حسابرسی برنامه حسابرسی عملیاتی و برنامه کاری برای بررسی‌های مقدماتی آن دسته از فعالیت‌هایی تهیه می‌شود که در مرحله برنامه‌ریزی انتخاب شده است.
برنامه‌های حسابرسی که به صورا اساسی و خوب پایه‌ریزی شده باشد، برای انجام کارا و موثر حسابرسی عملیاتی لازم است.
این برنامه‌ها باید برای هر موقعیتی، مخصوص آن موقعیت طرح‌ریزی شده باشند، بطوری که در هر مرحله کاری، عملی که قرار است انجام شود و علت آن باید بوضوح بیان شده باشد.
ج: اجرای عملیات حسابرس به منظور تعیین اثربخشی مدیریت و کنترل‌های مربوط، عملیات سازمان را تجزیه و تحلیل می‌کند.
این وظایف و کنترل‌ها با تاکید خاص بر حوزه‌هایی که احتمال نارسایی آن بالا یا کنترل آن دشوار است، آزمون می‌شود.
هدف این مرحله، مشخص کردن نارسایی آن بالا یا کنترل آن دشوار است، آزمون می‌شود.
هدف این مرحله مشخص کردن موقعیت خاص نیازمند اصلاح و اهمیت آن است و اینکه چه اقداماتی در این زمینه باید صورت پذیرد.
د: تکمیل یافته‌ها و تدوین پیشنهادهای حسابرسی بر اساس نواحی با اهمیتی که در مرحله اجرای عملیات مورد شناسایی قرار گرفته است، یافته‌های بخصوصی بر اساس ویژگی‌های زیر بدست می‌آید: وضعیت: چه یافتید؟
معیار: چه باید باشد؟
تاثیر: اثر آن بر روی عملیات چیست؟
علت: چرا اتفاق افتاد؟
پیشنهاد: برای اصلاح شراسط چه باید کرد؟
ه: گزارشدهی حسابری گزارش را بر اساس نتایج حسابرسی تهیه می‌کند.
هدف از تدوین گزارش، اعلام نتایج به اشخاص ذینفع یا کسانی است که در این زمینه مسئولیتی دارند.
در واقع، اکثر یافته‌های حسابرسی و شاید از گزارش رسمی حسابرس برای انجام اقدامات اصلاحی یا تکمیلی به مدیریت گزارش می‌شود.
گزارش نهایی در واقع خلاصه‌ای از نتایج حسابرسی عملیاتی است.
اقدامات حسابرسی عملیاتی مهمترین سوال برای یک سازمان آن است که چه وظیفه یا وظایفی در حوزه رسیدگی حسابرسی عملیاتی قرار می‌گیرد.
چه محدوده‌هایی باید رسیدگی شود؟
آیا حسابرسی عملیاتی را باید در مورد کلیه وظایف سازمان انجام داد یا تنها بعضی از نواحی برای این‌کار انتخای می‌شود.
بهترین نقطه شروع آن است که فهرستی از وظایف اصلی سازمان را تهیه و محدوده‌هایی که حسابرسی عملیاتی بیشترین فایدخ را می‌رساند، مشخص شود و هر وظیفه را بر اساس بحرانی‌بودن یا مطلوبیت آن از نظر حسابرسی اولویت‌بندی کنیم.
یکی از روشهای تصمیم‌گیری در مورد تعیین فعالیت‌هایی که باید رسیدگی شود، تعیین میزان اهمیت آن فعالیت نسبت به کل عملیات سازمان است.
برای نمونه، بحرانی‌ترین نقطه در یک واحد تولیدی احتمالاً عملیات مربوط به کنترل موجودی کالا و یا تولید است.
در یک موسسه‌ی خدماتی که مثلاً حدود 70 درصد کل هزینه‌ها مربوط به کارکنان می‌شود، عملکرد کارکنان با اهمیت‌تر است.
معمولاً، حسابرسان در حسابرسی عملیاتی با یک محدودیت زمانی روبرویند، بنابراین سعی دارند این زمان را در نواحی عملیاتی صرف کنند که دارای بیشترین استعداد برای بهینه‌سازی عملیات است.
ملاک‌هایی که برای شناسایی نواحی بحرانی یک شرکت می‌رود، از این قرار است: محدوده‌هایی که در مقایسه با سایر بخش‌ها دارای اهمیت بیشتری است.
نظیر درآمدها، هزینه‌ها، درصد دارایی‌ها، مقدار فروش، واحد تولیدی و کارکنان.
محدوده‌هایی که کنترل در آن ضعیف است.
مانند: نبود یک سیستم کنترلی موثر در تولید، سیستم گزارشدهی مدیریت، سیستم برنامه‌ریزی و کنترل سازمانی.
محدوده‌هایی که احتمال سوءاستفاده یا اهمال‌کاری در آن وجود دارد.
به عنوان نمونه: ممکن است کنترل‌های تولیدی و موجودی کالا به نحوی باشد که پاره‌ای از معاملات گزارش نشود ومخفیانه باقی بماند و نیز مانند گزارشدهی غیر قابل کنترل زمان و هزینه و روشهای بی‌اثر ارزش‌یابی کارکنان.
محدوده‌هایی که کنترل آن مشکل است، از قبیل احتمال وجود روشهای انبارداری، حمل یا زمانبندی غیرموثر.
محدوده‌هایی که عملکرد آن به طور کارا یا اقتصادی صورت نمی‌پذیرد، به عنوان نمونه: احتمال وجود روشهای غیرموثر، دوباره‌کاری، مراحل کاری غیرضروری، عدم استفاده بهینه از منابع مانند: تجهیزات پردازش داده‌ها، اشباع نیروی کار و خریدهای اضافی.
محدوده‌هایی که بوسیله تجزیه و تحلیل نسبت‌ها، تغییرات یا روندها شناسایی شده است.
مانند نواحی که در مقایسه با چند دوره زمانی، خارج از قاعده به نظر می‌رسد.
به عنوان نمونه می‌توان از تغییرات فروش هرخط تولید، هزینه‌های هر بخش عمده تعداد کارکنان، سطوح موجودی کالا و ...
نام برد.
محدوده‌های اداری نارسایی و یا نیازمند بهبود که مدیریت نعرفی کرده است.
از قبیل مدیریت نیروی انسانی، روشهای تولیدی، عملیات پردازش داده‌ها و گزارشدهی مدیریت.
عامل دیگری که هنگام انتخاب محدوده‌های عملیاتی بحرانی برای رسیدگی باید مدنظر قرار گیرد، تمایل کارکنان این نواحی برای همکاری با حسابرس است.
اولاً: کارکنان بخش مدیریت عملیات باید خواهان بررسی عملیات خود باشند.
برای پیشبرد عملیات، با حسابرس همکاری داشته باشند.
در صورتی که مدیر ارشد متعهد به این همکاری نباشد، موفقیت حسابرسی عملیاتی دور از انتظار است.
ثانیاً کارکنان عملیاتی باید تمایل به همکاری با حسابرسان را هم در اجرای حسابرسی عملیاتی و هم در اجرای بعدی پبشرفت‌های عملیاتی داشته باشند.
برای موفقیت حسابرسی عملیاتی، همکاری در کلیه سطوح سازمانی لازم است.
حسابرسی باید همکاری کلیه سطوح سازمانی را جلب کند: الف: اعضای گروه مدیریت به منظور اطمانان از پایبندی آنان به انجام حسابرسی ب: کارکنان عملیاتی برای کمک به شناسایی نواحی مورد حسابرسی و اجرای پیشنهادهای بدست آمده.
معمولاً در بیشتر عملیات، کارکنان یا کارکنان عملیاتی دقیقاً از آنچه که روزانه در سازمان جریان دارد، اطلاع دارند و با اطلاعات دست اول عملیات، می‌توانند به حسابرس در شناسایی بحرانی‌ترین نواحی که باید مورد حسابرسی قرار بگیرد، کمک کنند.
مراحل اجرای کار حسابرسی عملیاتی گزارش به مدیریت یا نادیده گرفتن آن فصل دوم مرحله برنامه‌ریزی مقدمه در این بخش، مرحله برنامه‌ریزی حسابرسی عملیاتی مورد بررسی قرار می‌گیرد.
مرحله برنامه‌ریزی، مرحله‌ای است که طی آن حسابرس برای اولین بار از طریق روشهای گوناگونی همچون مصاحبه، جمع‌آوری و تجزیه و تحلیل اطلاعات، مشاهده عینی تجهیزات و روشهای کاری و غیره درباره عملیات سازمان شناخت پیدا می‌کند.
حسابرس از طریق اجرای این مراحل کاری، محدوده‌ها بحرانی مشکل‌آفرین را جهت تجزیه و تحلیل عمیق‌تر در مرحله اجرای عملیات و با استفاده از یک برنامه حسابرسی عملیاتی، شناسایی می‌کند.
به علاوه در این بخش پیرامون اقداماتی که در حصول اطمینان از نتایج موفقیت‌آمیز اجرای حسابرسی عملیاتی باید صورت پذیرد، لحث و گفتگو می‌آید.
حسابرسی عملیاتی هنگامی آغاز می‌شود که مدیریت در مورد نواحی عملیاتی مورد رسیدگی و نوع رسیدگی‌ها اعم از تفصیلی یا سطحی، تصمیم می‌گیرد.
بر مبنای تصمیم مدیریت، حسابرسی مرحله برنامه‌ریزی حسابرسی عملیاتی را شروع می‌کند.
اهداف اصلی مرحله برنامه‌ریزی عبارتند از: جمع‌آوری اطلاعات مربوط به محدوده‌های عملیاتی مورد رسیدگی.
شناسایی نواحی عملیاتی مشکل‌آفرین احتمالی.
ایجاد مبانی برنامه حسابرسی.
در مرحله برنامه‌ریزی، اطلاعات عمومی پیرامون کلیه جنبه‌های مهم عملیاتی سازمان در زمان نسبتاً کوتاهی گردآوری می‌شود.
این کار معمولاً در محل واحد مورد رسیدگی صورت می‌پذیرد.
به هرحال در صورتی که محدوده جدیدی تحت بررسی قرار داشته باشد، تحقیق و آگاهی از شرایط جدید ضرورت خواهد داشت.
گردآوری سریع اطلاعات بسیار حائز اهمیت است.
از این رو در گردآوری اطلاعات باید از پرداختن به جزئیاتی از قبیل مطالعه تفصیلی دفترچه‌های راهنما و سایر مدارک اجتناب شود.
اگرچه برای نشان دادن نقایص اساسی نباید بر اقدامات وقت‌گیر تاکید کرد، اما حسابرس در صورت مشاهده هرگونه نقطه ضعف جدی، باید آنها را مکتوب کند.
این مستندات می‌تواند حسابرس را در مراحل بعدی و برای مشخص نمودن نواحی مشکل‌آفرینی کمک کند که برای آن باید زمان بیشتری صرف شود، یاری کند.
این روند در مرحله‌برنامه‌ریزی، رویکرد جهت‌داری را بدست میدهد که حسابرسی عملیاتی را به سمت نواحی مشکل‌آفرین سوق میدهد؛ یعنی نواحی که با بهلود آنها حداکثر بازده بدست می‌آید.
اصل 20/80 را به یاد داشته باشید.
مطابق این اصل، 20 درصد مشکلات، 80 درصد بحران را بوجود می‌آورد و 80 درصد مشکلات تنها یک تاثیر 20 درصدی از خود بجای می‌گذارد.
بنابراین حسابرس عملیاتی باید به 20 درصد اصلی بپردازد و از 80 درصد کم اهمیت‌تر صرف‌نظر کند.
حسابرس در پایان مرحله برنامه‌ریزی، باید دانش کافی از اهداف عملیاتی و کنترل‌های محیط حسابرسی کسب کرده باشد.
حسابرس باید با سازمان آشنا باشد، بدین‌معنی که از اهداف عملیاتی، مشکلات سازمان، استقرار فیزیکی و مسئولیت اصلی که به عهده سازمان قرار داده شده، اطلاعات کافی گردآوری کرده باشد.
این امر حسابرس را قادر می‌سازد تا زمان لازم برای اجرای مراحل بعدی حسابرسی عملیاتی را مشخص کند.
اطلاعات مورد نیاز کلیه مدارک گردآوری شده در مرحله برنامه‌ریزی در پرونده دائمی حسابرسی عملیاتی بایگانی می‌شود.
اگر حسابرس نگرش روشنی نسبت به آنچه که مورد نیاز است، داشته باشد، مرحله برنامه‌ریزی به صورت کارا و منظم قابل اجرا خواهد بود.
سوابق و اطلاعات مورد نیاز عبارت است از: الف: قوانین و مقررات مربوط به فعالیتهای مورد رسیدگی ب: اطلاعات سازمانی ج: اطلاعات مالی د: روش‌ها و رویه‌های عملیاتی ه: اطلاعات و گزارش‌های مدیریت و: نواحی مشکل‌آفرین الف: قوانین و مقررات مربوط به فعالیتهای مورد رسیدگی درک صحیح اختیارات قانونی حاکم بر محدوده مورد رسیدگی و فعالیتهای آن ضروری است.
حسابرس برای اجرای یک حسابرسی عملیاتی رضایت‌بخش باید مقاصد، چارچوب، اهداف عملیاتی فعالیتهای مورد رسیدگی، روشهای دستیابی به این اهداف و حدود اختیارات و مسئولیت اعطاء شده را مشخص کند.
حسابرس علاوه بر قوانین و مقررات اصلی حاکم بر محیط، به اطلاعاتی پیرامون کلیه قوانین مهمی که در محیط مورد رسیدگی کاربرد دارد، (شامل مقررات مربوطه و تصمیمات قانونی) نیز نیاز خواهد داشت.
از این‌رو، حسابرس باید در مورد هر قانون اطلاعات ذیل را بدست آورد تاریخچه اهداف مورد نظر اختیارات اعطاء شده به منظور دستیابی به اهداف ماهیت تفویض شده سایر موارد بااهمیت رسیدگی‌های عملیاتی حسابرس باید در مورد قوانین و مقرراتی که حائز اهمیت تلقی می‌شود، از عوامل زیر کسب اطلاع کند: مدیریت بعضی از فعالیت‌ها را بر اساس اختیارات کلی مندرج در قوانین توجیه کند.
هرزمان که انجام فعالیتی وابسته به چنین اختیاراتی باشد، حسابرس توضیح کامل و روشنی از این ارتباط را اخذ کند.
حسابرس حدود استفاده از این اختیارات را تعیین و آن را گزارش می‌کنذ و در صورتی که مواردعدم استفاده زیاد باشد، آن را به صورت کامل افشا می‌کند.
قوانین ممکن است محدودیت‌های مختلفی را در مورد انجام یک فعالیت به سازمان تحمیل کند.
مسئولیت اصلی مدیریت رعایت این محدودیت‌هاست.
حسابرس باید با ماهیت این محدودیت‌ها آشنا باشد و به ویژه مشخص کند که مدیریت چگونه در مورد رعایت این محدودیت‌ها اطمینان می‌یابد.
ب: اطلاعات درباره سازمان دومین حوزه‌ای که حسابرس نیاز به گردآوری اطلاعات در خصوص آن دارد، واحد مورد رسیدگی و فعالیتهای آن است.
تاکید اصلی باید بر فعالیت‌هایی باشد که در دامنه رسیدگی حسابرس عملیاتی قرار دارد.
این اطلاعات شامل موارد زیر است: تقسیم وظایف و مسئولیت‌ها تفویض اختیار با اهمیت ماهیت، اندازه و محل هر واحد عملیاتی (مانند دفاتر منطقه‌ای) تعداد کارکنان هر بخش سازمان و ماهیت و محل دارایی‌های فیزیکی و اسناد حسابداری یکی از اولیت‌های اصلی موردنظر حسابرس، شناسایی نحوه سازماندهی شرکت برای انجام وظایف مورد نظر و نحوه تقسیم وظایف ومسئولیت‌ها است.
به علاوه حسابرس باید مشخص کند که آیا حوزه مورد رسیدگی با الگوی سازمانی کل شرکت مطابقت دارد یا خیر؟
در ضمن حسابرس باید محل ارتباط حوزه رسیدگی با حوزه‌های دیگر شرکت را نیز مشخص کند.
این اطلاعات برای درک کامل عملیات سازمان ضروری است.
ج: اطلاعات مالی سومین حوزه مورد نظر حسابرسان، مربوط به کلیه اطلاعات مالی است.
موارد زیر نمونه‌هایی از این اطلاعات است: هزینه عملیات هر دوره سود سالانه عملیات درآمدزا مقایسه اطلاعات بودجه‌ای با اطلاعات واقعی برای دوره جاری و دوره‌های قبل تجزیه و تحلیل جریان‌های نقدی و اطلاعات حسابداری صنعتی د: روشهای عملیاتی حسابرس معمولاً با اطلاعات عملیاتی سروکار بیشتری دارد تا اطلاعات مدرج در صورتهای مالی.
حوزه چهارم به منظور کسب شناخت عمومی از روشهای سازمان، مورد بررسی قرار می‌گیرد.
حسابرس روشهای عملیاتی مربوط به فعالیتهای تحت بررسی را مورد تجزیه و تحلیل قرار داده و آنها را مستند می‌کند.
در مرحله برنامه‌ریزی، حسابرس باید اطلاعات مربوط به روش‌هاس عمومی که مدیریت برای عملیات حوزه تحت بررسی را مورد تجزیه و تحلیل قرار داده و آنها را مستند می‌کند.
در مرحله برنامه‌ریزی، حسابرس باید اطلاعات مربوط به روشهای عمومی که مدیریت برای عملیات حوزه تحت بررسی تجویز نموده است، را گردآوری کند.
در این مرحله، بررسی روش‌ها نباید به سطح پایین‌تر از مدیریت تسری یابد.
اگر برای نتیجه‌گیری درباره کارکرد واقعی بعضی سیستم‌ها و روش‌ها اطلاعات دقیق‌تری مورد نیاز باشد، حسابرس می‌تواند با تعداد محدودی از کارکنان عملیات مصاحبه کند.
به هرحال این امکان وجود دارد که اطلاعات بدست آمده کلی باشد و برای آگاهی از روشهای دقیق انجام عملیات، تکمیل اطلاعات در فرآیند حسابرسی ضروری است.
ه: اطلاعات و گزارش‌های مدیریت پنجمین مقوله مورد توجه حسابرس، اطلاعات و گزارش‌های مدیریت است.
حسابرس باید کلیه اطلاعات مدیریت را که در دسترس می‌باشد را شناسایی کند.
ماهیت، محتوی و زمانبندی تمام گزارش‌ها نیز باید توسط حسابرس مورد شناسایی قرار گیرد.
به علاوه حسابرس باید در جستجوی اطلاعاتی باشد که باید ارائه شود، لیکن در عمل تحقق نیافته است.
در همین ارتباط شناسایی شاخص‌های کلیدی عملیاتی که8 مدیریت به منظور گزارشگری انتخاب نموده و مواردی که نیاز به گزارشگری بر مبنای استثناء دارد، بسیار حائز اهمیت می‌باشد/ و: حوزه‌های مشکل‌آفرین سرانجام، حسابرس اطلاعات مربوط به حوزه‌های مشکل‌آفرین را گردآوری می‌کند.
حسابرس تمام حوزه‌های مشکل‌آفرین با اهمیت مربوط به فعالیتهای مورد رسیدگی را شناسایی و مستند می‌سازد.
حوزه‌های دارای نقاط ضعف عمده و آن حوزه‌هایی که بیشترین قابلیت برای پیشرفت را دارند، باید مورد تاکید قرار گیرد.
به یاد داشته باشید که این موارد باید در مراحل تدوین برنامه حسابرسی و اجرای عملیات دنبال شود.
به منظور استفاده موثر از زمان حسابرسی، حوزه‌های عملیاتی که از نظر استعداد بهبود، در صدر قرار دارند، مورد توجه و تحلیل قرار گیرند.
باز هم تکرار می‌کنیم که در حوزه‌های مشکل‌آفرین باید «فیلهای» سازمان مشخص گردد و «موشها» تنها برای اصلاحات جزئی و درونی مورد توجه قرار می‌گیرد.
بیانیه‌ی شماره 55 استاندارد حسابرسی: بررسی ساختار کنترل داخلی گسترش دامنه حسابرسی مالی به بررسی کنترل اداری یا عملیاتی با تعریف جاری انجمن حسابداران خبره آمریکاه از کنترل داخلی، مطابقت دارد.
در آوریل 1988، انجمن حسابداران خبره آمریکا بیانیه شماره 55 استانداردها حسابرسی با عنوان بررسی ساختار کنترل داخلی در حسابرسی صورتهای مالی را منتشر کرد.
این بیانیه به 3 عنصر از ساختار کنترل داخلی یعنی در محیط کنترل، سیستم حسابداری و روشهای کنترل اشاره می‌کند.
این بیانیه، راهنمایی برای بررسی ساختار کنترل داخلی یک واحد اقتصادی در حسابرسی صورتهای مالی بر اساس استاندارهای پذیرفته شده حسابرسی می‌باشد.
این بیانیه، عناصر ساختار کنترل داخلی را تشریح می‌کند و نحوه ارزیابی ساختار کنترل داخلی در مرحله برنامه‌ریزی و اجرای عملیات را مشخص می‌سازد.
رسیدگی به ساختار کنترل داخلی برای مقاصد حسابرسی صورتهای مالی شامل سه عنصر زیر است: محیط کنترلی سیستم حسابداری روشهای کنترلی الف: محیط کنترلی محبط کنترل به معنی اثر مشترک عوامل مختلف در ایجاد، تقویت و تعدیل اثربخشی سیاست‌ها و روشهای خاص است.
اسن عوامل شامل موارد زیر است: فلسفه و سبک عملیاتی مدیریت ساختار سازمانی واحد اقتصادی نحوه عمل هیات مدیره و کمیانی‌های آن، بویژه کمیته حسابرسی روشهای تعیین اختیارات و مسولیت‌ها روشهای کنترلی مدیریت برای کنترل و پیگیری عملکرد، شامل حسابرسی داخلی سیاست‌ها و روشهای کارگزینی عوامل موثر و گوناگون برون‌سازمانی که عملیات و کارکد واحد اقتصادی را تحت تاثیر قرار میدهد.
مانند بررسی‌های انجام شده توسط موسساتی که بررسی‌های خود را بر اساس مقررات بانکی انجام می‌دهند.
ب: سیستم حسابداری سیستم حسابداری شامل روش‌ها و سوابقی است که به منظور شناسایی، گردآوری، تجزیه و تحلیل، طبقه‌بندی، ثبت و گزارش معملات یک واحد اقتصادی و پاسخگویی در قبال دارایی‌ها و بدهی‌های آن ایجاد می‌شود.
یک سیستم حسابداری کارا به گونه‌ای طراحی می‌شود که: کلیه معاملات معتبر را تعیین و ثبت می‌کند.
معملات را به منظور طبقه‌بندی مناسب برای گزارشگری مالی به موقع و با جزییات تعریف نماید.
ارزش معاملات را به گونه‌ای اندازه‌گیری کند که ثبت ارزش پولی مناسب آن را در صورتهای مالی، امکان‌پذیر سازد.
دوره‌ی زمانی وقوع معاملات را تعیین کند تا بتوان معامله را در دوره‌ی حسابداری مناسب ثبت نمود.
معاملات و موارد افشای مربوط را به درستی در صورتهای مالی نشان دهد.
ج: روشهای کنترل روشهای کنترل سیاست‌ها و روش‌هایی است که علاوه بر محیط کنترلی و سیستم حسابداری، جهت حصول اطمینان منطقی از قابلیت دستیابی اهداف عملیاتی واحد اقتصادی توسط مدیریت استقرار می‌یابند.
روشهای کنترل اهداف مختلفی دارد و در سطوح مختلف سازمانی و داده‌پردازی بکار می‌رود.
همچنین می‌توان این روش‌ها را در اجزای خاصی از محیط و کنترل سیستم حسابداری تعبیه کرد.
به طور کلی روش‌هایی که مربوط به موارد زیر است، به عنوان روشهای کنترل طبقه‌بندی می‌شود: تقسیم وظایف به صورتی که هیچ‌کس نتواند در حین انجام وظایف عادی خود مرتکب اشتباه یا تخلف بشود و آن را پنهان سازد.
گماشتن افراد مختلف برای مسئولیت‌هایی مانند: تائید معاملات، ثبت معاملات و نگهداری و حفاظت از دارایی‌ها از جمله چنین روش‌هایی است.
طراحی و بکارگیری مستندات وسوابق کافی به منظور حصول اطمینان از ثبت معاملات و رویدادها، مانند استفاده از اسناد حمل پیش‌شماره‌گذاری شده ارسال کالا.
ایجاد کنترل‌های حفاظتی کافی در مورد امکان دستیابی به برنامه‌های رایانه‌ای و پرونده‌های اطلاعاتی و کنترل مستقل در مورد عملکرد و ارزیابی مناسب مبالغ ثبت شده مانند: کنترل‌های دفتری، صورتهای تطبیق، مقایسه دارایی‌ها با حسابهای ثبت شده، کنترل اعمال شده بوسیله برنامه‌های رایانه‌ای، بررسی گزارش‌های مربوط به خلاهص جزئیات مانده حساب‌ها توسط مدیریت (مانند یک تراز آزمایشی از مانده‌های قبلی حساب‌ها دریافتنی) و بررسی گزارش‌های تهیه شده رایانه‌ای توسط کاربر.
شناسایی حوزه‌های بحرانی پس از مطالعه اولیه و تجزیه و تحلیل دادههای صورتهای مالی مربوط به شرکت نمونه، حسابرس عملیاتی باید قادر باشد تا در شناسایی حوزه‌های عملیاتی بحرانی یعنی بخش‌هایی که روشهای حسابرسی عملیاتی حداکثر مزایا را به همراه دارد، به مدیریت کمک نماید.
در اغلب موارد مدیریت مشخص می‌نماید حسابرسی عملیاتی در کدام حوزه‌ها بیشتر بازده را دارند، لذا این مرحله همیشه لازم نیست.
به هر حال، فهرستی از حوزه‌های احتمالی برای حسابرسی عملیاتی بر اساس تجزیه و تحلیل حسابرس از صورتهای مالی شرکت، در جدول زیر نشان داده شده است.
علی‌رغم اینکه کلیه حوزه‌های عملیاتی پیشنهادی برای حسابرسی عملیاتی باید نتایج سودمند و بازده مناسب داشته باشد، لیکن مدیریت شرکت نمونه تصیم گرفته است تا ابتدا عملکرد اداره خرید بررسی شود.
استدلال مربوط آن است که واحد خرید مسئول رعایت صرفه اقتصادی در فعالیتهای مربوط به افزایش موجودی انبار، هزینه‌های تولید، اضافات اموال، ماشین‌آلات و تجهیزات، تسریع در تحول به موقع و روابط کلی با فروشندگان است.
با توجه به آنکه شرکت نمونه در عملیات تولید خود کاملاً وابسته به مواد است، نتیجه آن افزایش در موجودی انبار است و بنابراین، این حوزه محل مناسبی برای آغاز کار حسابرسی عملیاتی است.
به علاوه در بررسی‌های اولیه آشکار شد که سیستم‌ها و روشهای اداره خرید، قدیمی و ناکاراست.
فرست حوزه‌های بالقوه عملیاتی برای حسابرسی عملیاتی: شرکت نمونه مرحله برنامه‌ریزی شرکت نمونه و چگونگی اجرای مرحله برنامه‌ریزی را در مورد فعالیت خرید درنظر بگیرید.
هدف اساسی مرحله برنامه‌ریزی در یک حسابرسی عملیاتی، جمع‌آوری اطلاعات پیرامون حوزه‌های مورد رسیدگی، تجزیه و تحلیل اطلاعات، تشخیص بخش‌های عملیاتی که دارای نواقص احتمالی هستند و هدایت آنها برای تغییرات مثبت و پیشرفت‌های آتی است.
اگر حسابرس عملیاتی، همان حسابرس داخلی یا مستقل سازمان باشد، معمولاً انتظار می‌رود که حسابرسان با عملیات شرکت، خصوصاً با حوزه‌های نیازمندی حسابرسی عملیاتی آشنا باشند.
در این مثال، فعالیت خرید مد نظر است.
البته همواره این‌گونه نیست و احتمال دارد حسابرسی عملیاتی صرفاً میئول اجرای یک رسیدگی خاص باشد.
الف: اطلاعات مورد نیاز در همه حالاتی که توصیف شد، حسابرسی عملیاتی برای برنامه‌ریزی باید با سازمان و محصولات یا خدمات آن، مقاصد و اهداف عملیاتی، طرح‌های تفصیلی، خط مشِی‌ها، روندها، رویه‌ها، سیستم‌ها و روش‌ها، حسابرس باید اطلاعات مرتبط با عملیات سازمان را از پیش جمع‌آوری کرده باشد یا اینکه این اطلاعات را از مدیریت درخواست کند.
این اطلاعات عبارتند از: طرح‌های بلندمدت و کوتاه مدت، شامل مقاصد، اهداف عملیاتی و طرح‌های تفصیلی سازمانی.
دادههای سازمانی: ساختار، روابط گزارشدهی، قسمت‌ها، بخش‌ها، واحدهای عملیاتی و غیره.
مسئولیت‌های عملیاتی و اختیارات مربوط به هر یک از حوزه‌های عملیاتی.
اطلاعات کارکنان: موقعیت‌های شغلی و تعداد کارمندان موجود در هر طبقه شغلی.
روابط نیروی انسانی: استخدام، توجیه کارکنان، آموزش، بررسی و ارزیابی، ارتقاء و اخراج.
آمار کارکنان: میزان جابجایی، ترک خدمت به علت بیماری، تاخیر، اخراج، اقدامات انضباطی و شکایات.
آمار تولید: دادههای تولید، سطح عملیات و فعالیتهای معوق.
امکانات: محل استقرار، نوع، مقاصد، موارد استفاده و غیره.
بررسی خط‌مشی‌ها، رویه‌ها، سیستم‌ها، روش‌ها و عملیات به‌ویژه در حوزه‌های عملیاتی موردنظر.
ب: فلسفه سازمانی حسابرس باید از فلسفه وجود سازمان آگاهی کامل داشته باشد.
اگرچه در بخش خصوصی ممکن است مدیریت ارشد فلسفه وجود شرکت را بدست آوردن پول و سودآوری از طریق تولید یا ارائه خدمات عنوان کند و بخش دولتی یا واحدهای عمومی هدف خود را ارائه خدمات عنوان کنند، اما سازمان‌هایی وجود دارد که باید خواسته‌های مشتریان، کارفرمایان و مردم را تامین کند.
به علاوه، حسابرس باید تلاش کند فلسفه وجودی سازمان را نیز مشخص سازد.
آیا فلسفه وجود سازمان، فراهم آوردن بهترین کیفیت برای محصول یا خدمات در جهت برآورده ساختن خواسته‌های خریداران با حداقل هزینه است؟
یا هدف آن، فروش محصولات یا خدمات به بالاترین قیمت ممکن برای رسیدن به حداکثر سود است؟
یا تنها بقای سازمان و فراهم‌آوردن فرصت‌های شغلی برای کارکنان و اداره آنان مدنظر است؟
ج: اهداف حسابرسی عملیاتی حسابرس پس از آشنایی کامل به سازمان و عملیات مشمول حسابرسی عملیاتی، می‌تواند برنامه‌ریزی واقعی را شروع کند.
حسابرس و مدیریت به عنوان بخشی از فرآیند برنامه‌ریزی باید درباره‌ی اهدا حسابرسی عملیاتی باهم توافق کنند.
برای مثال، موارد مورد توافق ممکن است به شرح زیر باشد: ارزیابی عملکرد در مقایسه با معیارهای اندازه‌گیری مناسب.